Výpočet koeficientu pro krácený nárok

Plátce je povinen krátit nárok na odpočet daně na vstupu u přijatých zdanitelných plnění, která použije podle § 72 odst. 9 ZDPH k uskutečnění:

plnění, u nichž vzniká plný nekrácený nárok na odpočet daně na vstupu (§ 72 odst. 1 ZDPH),
a zároveň plnění od daně osvobozených bez nároku na odpočet daně na vstupu (§ 51 ZDPH).

Typickým příkladem, kdy dochází ke stanovení krátícího koeficientu, je u společností, jejichž ekonomickou činností je správa a pronájem prostor. Pokud například v rámci budovy jsou jak komerční prostory, tak prostory bytové, a uživateli těchto bytů jsou plátci i neplátci DPH, týká se vás krátící koeficient.

Pronájem bytu občanům je typické plnění, které je osvobozené od daně z přidané hodnoty bez nároku na odpočet daně. Nebytové prostory a jejich následný pronájem podnikatelům (plátcům DPH) je však považováno za zdanitelná plnění.

Pokud pronajímatel v rámci ekonomické činnosti přijme plnění, které se týká jak plnění osvobozených, tak plnění zdanitelných, typicky například oprava společných prostor, musí použít krátící koeficient a zakládá se mu tak nárok na odpočet daně v krácené výši.

Krácený nárok na odpočet má plátce, který plnění použije pro uskutečněná plnění, která jsou zdanitelná, ale i na osvobozená bez nároku na odpočet. Jako příklad můžeme uvést hotel, který v rámci své ekonomické činnosti poskytuje ubytovací a stravovací služby (zdanitelná plnění), a také směnárenskou činnost (osvobozená bez nároku). Dalším příkladem může být finanční poradce, který poskytuje finanční poradenství (osvobozené bez nároku) a zároveň nabízí a zprostředkovává služby v oblasti marketingu (zdanitelné).

Krátící koeficient má 2 „podoby“:

Zálohový koeficient – vypořádání koeficient za poslední zdaňovací období uplynulého kalendářního roku,
vypořádání koeficient – vypočítáme jej na konci kalendářního roku a celoročně uplatněné odpočty upravíme.

Koeficient vyjadřuje poměr základů daně u zdanitelných plnění a plnění osvobozených s nárokem na odpočet ke všem realizovaným plněním (zjednodušeně). Pokud je hodnota vyšší než 95%, má se za to, že koeficient je 100% (tedy plný nárok na odpočet). V případě, že by ve jmenovateli byla kladná hodnota a v čitateli záporná nebo nula, je koeficient roven 0. Pokud je ve jmenovateli záporné číslo nebo 0, je koeficient roven 100%.

Kdy se koeficient počítá

Koeficient se stanovuje na základě vypočtených údajů za předchozí kalendářní rok, který byl stanoven při vypořádání odpočtu daně. Pokud se koeficient použije v daném zdaňovacím období poprvé, stanoví se výše koeficientu kvalifikovaným odhadem.

Výpočet

Vzorec pro výpočet koeficientu se skládá z čitatele a jmenovatele, přičemž

v čitateli je součet částek základů daně nebo hodnot plnění s nárokem na odpočet daně uvedených v § 72 odst. 1
ve jmenovateli je celkový součet hodnoty v čitateli a součtu hodnot plnění plátcem uskutečněných osvobozených plnění bez nároku na odpočet daně.

Čitatel

V čitateli zlomku je součet částek bez daně (tj. základů daně) veškerých plátcem uskutečněných plnění s nárokem na odpočet, včetně přijaté úplaty, pokud z těchto přijatých úplat plátci vznikla povinnost přiznat daň (§ 72 odst. 1 ZDPH) tj.:

zdanitelných plnění s povinností přiznat daň na výstupu (včetně zdanitelných plnění realizovaných v režimu přenesení daňové povinnosti),
osvobozených plnění s nárokem na odpočet,
plnění v rámci ekonomické činnosti mimo tuzemsko (pokud by byl nárok na odpočet při plnění na území ČR),
vybraných finančních a pojišťovacích činností s místem plnění ve třetí zemi, nebo pokud jsou taková plnění spojena s vývozem zboží,
plnění, která se na základě tohoto zákona nepovažuji za dodání zboží a poskytnutí služby (například pozbytí obchodního závodu).

Výše uvedená plnění se započítávají s výjimkou následujících plnění, která se do koeficientu nezapočítávají, a to ani do čitatele, ani do jmenovatele:

a) tržby z dodání či poskytnutí dlouhodobého majetku, tj.:

hmotného majetku, včetně hmotného majetku na finanční leasing,
odpisovaného nehmotného majetku,
pozemků, které jsou dlouhodobým hmotným majetkem, jež plátce používal pro ekonomické činnosti,

Tržby z dodání nebo poskytnutí dlouhodobého majetku se však naopak do výpočtu zahrnují za předpokladu, pokud je toto uskutečněné plnění nedílnou součástí obvyklé ekonomické činnosti plátce.

b) poskytnutí finančních služeb, dodání nemovité věci a nájem nemovité věci, a to pouze pokud jsou doplňkovou činností plátce uskutečňovanou příležitostně,

Jmenovatel

Ve jmenovateli (§ 76 odst. 3 a 4 ZDPH) je součet částek obsažených v čitateli plus:

a) plnění osvobozená bez nároku na odpočet daně (včetně plnění, která mají místo plnění mimo tuzemsko, ale v tuzemsku by byla posuzována jako osvobozená bez nároku na odpočet daně na vstupu) s výjimkou:

osvobozených finančních služeb (§ 54 ZDPH), které byly doplňkovou činností plátce uskutečňovanou pouze příležitostně,
osvobozených dodání nebo nájmů vybraných nemovitých věcí (§ 56 ZDPH), které byly doplňkovou činností plátce uskutečňovanou pouze příležitostně,
tržeb z dodání nebo poskytnutí dlouhodobého majetku, pokud se nejedná o obvyklou ekonomickou činnost plátce (viz podrobněji výše).

b) plnění osvobozená od daně v režimu pro malé podniky

Nového "písmena b)" se rozhodně nemusí bát osoba, která v přeshraničním režimu malého podniku registrována není. Vzhledem k tomu, že registrace do tohoto režimu je dobrovolná, a navíc svázána řadou podmínek "malého podniku" (roční obrat nesní přesáhnout 100 tis. EUR), je výskyt této hodnoty ve jmenovateli koeficientu v praxi málo pravděpodobný.

Vyúčtovací koeficient

Vyúčtovací koeficient se vypočítává vždy v prosinci, bez ohledu na hospodářský rok firmy.

Legislativa

Metodická rada SÚ ČR, 16.4.2025
Problematiku koeficientu upravuje především § 76 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále „zákon o DPH“).

Podle judikatury Soudního dvora Evropské unie i českých soudů musí být koeficient stanoven správně a spravedlivě, aby odpovídal skutečné ekonomické činnosti plátce.

Rozsudek SDEU C-511/10 (Balkan and Sea Properties) mimo jiné konstatuje, že:
- Koeficient musí být stanoven objektivně a musí reflektovat skutečné využití zdanitelných plnění.
- Správce daně nemůže trvat na použití koeficientu, který by vedl k nesprávnému stanovení nároku na odpočet.

Rozsudek Nejvyššího správního soudu ČR č. j. 1 Afs 55/2011-78 mimo jiné uvádí:
- Není možné aplikovat historický koeficient v situaci, kdy došlo k zásadní změně činnosti plátce.

Dále podle čl. 173 směrnice 2006/112/ES o DPH platí:
- Členské státy musí zajistit, aby metoda výpočtu nároku na odpočet byla spravedlivá a přiměřená.
- Plátce musí být schopen uplatnit odpočet odpovídající skutečné ekonomické činnosti.

V § 76 odst. 6 zákona o DPH je výslovně uvedeno, že pokud plnění pro výpočet koeficientu za předcházející kalendářní rok neexistují, tak plátce stanoví výši koeficientu kvalifikovaným odhadem v případě, že dochází ke změně povahy uskutečněných plnění. V daném případě plátce s ohledem na změněnou strukturu uskutečněných plnění jednoznačně ví, že osvobozená plnění bez nároku na odpočet DPH budou na rozdíl od předcházejícího zdaňovacího období výraznou měrou zastoupena a je povinen tento koeficient již od prvního zdaňovacího období stanovit.

Pro plátce je tudíž povinné zahájit krácení odpočtu koeficientem stanoveným kvalifikovaným odhadem, zohledňujícím poměr zastoupení osvobozených plnění bez nároku na odpočet daně, již od prvního zdaňovacího období roku 2025.