Řetězový obchod

V praxi se můžeme často setkat se situací, kdy je zboží dodáno od prodávajícího konečnému kupujícímu tak, že zboží je přímo přepraveno od prodávajícího tomuto kupujícímu.

Avšak fakturace není přímo mezi prodávajícím a kupujícím, ale přes dalšího obchodníka, případně více obchodníků. Tj. dochází nejméně ke dvěma prodejům zboží a současně dodání zboží je spojeno pouze s jednou přepravou.

Řetězový obchod představuje transakci, kdy v průběhu jedné přepravy zboží dojde nejméně dvakrát k převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník.

Pokud k dodání v rámci podobného řetězu dojde pouze na území jediného státu, nemá taková situace žádný dopad. Zásadního významu však nabývá v situaci, kdy přeprava zboží začíná u prvotního dodavatele v jednom a končí u konečného spotřebitele v jiném členském státě Evropské unie.

Řetězový obchod nastává, když se prodává totéž zboží alespoň dvakrát, ale probíhá jen jedna fyzická přeprava.

Z pohledu zákona o DPH je klíčové přiřadit tuto jedinou přepravu jen k jednomu konkrétnímu dodání v řetězci, aby bylo možné správně určit místo plnění a osvobození od daně.

Dodání zboží uskutečněno bez odeslání nebo přepravy, je místo plnění tam, kde se zboží nachází v době, kdy se dodání uskutečňuje.

Takže je důležité zjistit, k jaké transakci přiřadit přepravu.

Argumentem, proč je nutné určit, které dodání je s přepravou, je to, že pouze dodání s přepravou může být ve smyslu § 64 ZDPH od DPH osvobozeno.

Přiřazení přepravy

Pro lepší představu si vytvoříme příklad:

Česká firma dodá zboží Německé firmě
Německá firma dodá zboží Slovenské firmě.
Fyzická přeprava zboží ale bude přímo z Česka na Slovensko.

Máme tady 2 dodání zboží (fakturace)

1. dodání Česká firma - Německá firma
2. dodání Německá firma - Slovenská firma

Fyzická přeprava zboží je ale pouze jedna Česká firma - Slovenská firma.

Přeprava se dle zákona přiřadí k prvnímu dodání Česká firma - Německá firma (česká firma poskytla české DIČ).

To znamená, že dodání zboží Německá firma - Slovenská firma odběratel je bez přepravy.

Po přiřazení přepravy dodání zboží je následující:

1. dodání Česká firma - Německá firma s přepravou
2. dodání Německá firma - Slovenská firma bez přepravy

Dodání zboží uskutečněno bez odeslání nebo přepravy, je místo plnění tam, kde se zboží nachází v době, kdy se dodání uskutečňuje
Takže místo plnění je na Slovensku, kam zboží dovezla Česká firma.

Takže prostředník, Německá firma se musí na Slovensku zaregistrovat.

Po registraci bude fakturovat Slovenské firmě slovenskou DPH na svoje slovenské DIČ.

Novela ZDPH účinná od 1. září 2020 nám přinesla nová pravidla, podle kterých jsme schopni přiřadit přepravu prvnímu či druhému dodání toho samého zboží.

Nově byl nadefinován pojem prostředník, který musí splňovat kumulativně tyto podmínky:

není prvním dodavatelem v řadě a
zboží přepravuje sám nebo jím zmocněná osoba.

Nové základní pravidlo říká, že se přeprava přiřazuje k prvnímu dodání – tzn. mezi českým dodavatelem a německým prostředníkem. Zde tedy dochází k možnosti uplatnit osvobození dle § 64 ZDPH.

Pokud však prostředník (německý subjekt) je registrován k DPH v tuzemsku a sdělí své české DIČ českému dodavateli, pak se přeprava přiřazuje k druhému dodání – tzn. mezi německým prostředníkem a rakouským koncovým odběratelem. Za této situace nemůže český dodavatel uplatnit osvobození dle § 64 ZDPH.

Závěrem lze shrnout jednotlivé situace následovně:

český dodavatel zajišťuje přepravu – přeprava je přiřazena k prvnímu dodání,
prostředník (nemá či nesdělí české DIČ dodavateli) – přeprava je přiřazena k prvnímu dodání,
prostředník (sdělí české DIČ dodavateli) – přeprava je přiřazena k druhému dodání,
slovenský koncový odběratel zajišťuje přepravu – přeprava je přiřazena k druhému dodání

Příklad 1

Pro lepší pochopení problému si představme následující situaci:

Česká firma Obchodník ČR, chce dodat zboží do německé firmy Německo.

Zboží přitom objednává od další české firmy Výrobce ČR.

1. varianta přepravy

Výrobce ČR doveze zboží do tuzemského skladu firmy Obchodník ČR.

Obchodník ČR poté zboží doveze do Německa.

Máme tedy dvě přepravy:

Výrobce ČR - Obchodník ČR
Obchodník ČR - Německo

Faktura v tomto případě je jednoduchá a bude následující:

Dodavatel	Odběratel	Sazba daně	Přeprava	Poznámka
Výrobce ČR	Obchodník ČR	21	Ano	tuzemské plnění v ČR
Obchodník ČR	Německo	0	Ano	dodání zboží do jiného členského státu

2. varianta přepravy

Výrobce ČR zboží doveze přímo do Německa.

Zde nastává problém určit, kdo zboží vlastně vyvezl, tedy k jaké transakci se přiřadí přeprava. (Bez přepravy se o zboží do jiného členského státu jednat nemůže)

Máme jen jednu přepravu:

Výrobce ČR - Německo

Od roku 2020 se přeprava přiřadí následovně:

Pokud prostředník svému (prvnímu) dodavateli sdělili své identifikační číslo pro DPH, které mu vydal stát, ze kterého je zboží odesláno nebo přepraveno, lze však odeslat nebo přepravu připsat pouze k dodání zboží zprostředkujícímu subjektu, tj. k plnění mezi prostředníkem a jeho (konečným) odběratelem.

Fakturace:

Dodavatel	Odběratel	Sazba daně	Přeprava	Poznámka
Výrobce ČR	Obchodník ČR	21	ne	tuzemské plnění
Obchodník ČR	Německo	0	ano	dodání zboží do jiného členského státu

Příklad 2

Česká firma Prostředník Česko, chce dodat zboží do německé firmy Německo.

Zboží přitom objednává od polské firmy Polsko.

Polská firma zboží doveze přímo do Německa.

Máme jen jednu přepravu:

Polsko - Německo

1. prostředník uvede české DIČ

Prostředník sdělí polské firmě svoje české DIČ.

Přiřazení přepravy se určí následovně:

Je-li zboží odesíláno nebo přepravováno z jednoho členského státu do jiného členského státu od prvního dodavatele přímo konečnému pořizovateli v řetězci, připíše se odeslání nebo přeprava primárně pouze k dodání zprostředkujícímu subjektu, t.j. k plnění mezi prvním dodavatelem a (prvním) prostředníkem.

Faktura bude následující:

Dodavatel	Odběratel	Sazba daně	Přeprava	Poznámka
Polsko	Prostředník Česko	0	ano	dodání zboží do jiného členského státu
Prostředník Česko	Německo	německý DPH	ne	tuzemské plnění v Německu

V tomto případě, se Prostředník Česko musí přihlásit k DPH v Německu.

Prodej zboží německé firmě je potom tuzemské plnění v Německu. To z toho důvodu, že k této transakci není přiřazena žádná doprava. Zboží je umístěno již v Německu.

2. prostředník uvede polské DIČ (stát zahájení přepravy)

Prostředník Česko je registrován k DPH v Polsku a sdělí polské firmě své polské DIČ.

Přiřazení přepravy se určí následovně:

Fakturace:

Dodavatel	Odběratel	Sazba daně	Přeprava	Poznámka
Polsko	Prostředník Česko	polské DPH	ne	tuzemské plnění v Polsku
Prostředník Česko	Německo	0	ano	dodání zboží do jiného členského státu

Co je přiřazení přepravy

V případě, že je dodání zboží spojeno pouze s  jedním odesláním nebo přepravou , může být přeprava zboží přiřazena pouze jediné transakci z více transakce v řadě a tedy pouze tato část transakce tak může být při dodání osvobozena od DPH.

Soudní dvůr totiž opakovaně soudí, že v ní může být přeprava přiřazena pouze jednomu převodu práva nakládat s tímto zbožím jako vlastník, tj. jenom k jednomu plnění.

Přeprava u řetězových obchodů bude od roku 2020 natvrdo přiřazována:

Je-li řetěz odesíláno nebo přepravováno z jednoho státu do jiného členského státu od prvního dodavatele konečného pořizovat vci, připíšete odeslat nebo přepravu primárně pouze k dodání zprostředkujícímu subjektu, tj. k plnění mezi prvním dodavatelem a (prvním) prostředníkem.
Pokud prostředník svému (prvnímu) dodavateli sdělili své identifikační číslo pro DPH, které mu vydal stát, ze kterého je zboží odesláno nebo přepraveno, lze však odeslat nebo přepravu připsat pouze k dodání zboží zprostředkujícímu subjektu, tj. k plnění mezi prostředníkem a jeho (konečným) odběratelem.

Přeprava v řetězových obchodech bude tedy primárně přiřazena k transakci mezi dodavatelem a prostředníkem. Pouze ve specifickém případě se přeprava přiřadí až k dodání uskutečněným prostředníkem.

Od roku 2020 se v důsledku výše uvedených pravidel zřejmě v jistých případech odchýlíme od údajů od údajů INCOTERMS. Zda je toto řešení opravdu šťastné, ukáže až praktická aplikace.

Pravidla pro přiřazení přepravy u řetězových obchodů

Český plátce DPH, dále jen ProstředníkCZ, prodává zboží odběrateli do Německa, který je také plátci DPH, dále jen OdběratelDE

ProstředníkCZ, zboží nakoupí přímo od českého výrobce, plátce DPH, dále jen DodavatelCZ.

Zboží je přepraveno DodavatelemCZ přímo OdběrateliDEv Německu (zboží tedy ProstředníkCZ vůbec nepřepravuje).

V tomto případě, se přeprava musí přiřadit buď k obchodu

1. ProstředníkCZ - OdběratelDE nebo
2. DodavatelCZ - ProstředníkCZ

1. Pokud je přeprava přiřazena k transakci ProstředníkCZ - OdběratelDE , tak ProstředníkoviCZ nevzniká povinnost registrace k DPH v Německu a OdběratelDE dodané zboží přizná jako nařízení zboží z jiného členského státu .

Simuluje to situaci, jako kdyby zboží do Německa dodal přímo ProstředníkCZ.

2. Pokud je přeprava přiřazena k obchodu Dodavatel CZ - ProstředníkCZ , tak vzniká Prostředníkovi CZ povinnost přihlásit se v Německu k DPH a přiznat zde zboží z jiného členského státu.

Simuluje to situaci, kdy DodavatelCZ doveze zboží do Německa a tam zboží předá ObchodníkoviCZ. ObchodníkCZ obdržené zboží v rámci Německa dříve OdběrateliDE.

Příklad

Český prostředník CZ (plátce DPH, ale není registrován na Slovensku) chce dodat zboží odběrateli SK (plátci DPH). Český prostředník toto zboží koupí na Slovensku od slovenského dodavatele SK (rovněž plátce DPH). Tento dodavatel SK dodává zboží přímo odběrateli SK. Zboží tedy neopustí Slovensko.

V daném případě tedy došlo k dodání zboží s plněním na Slovensku. Při uplatnění DPH je tak třeba vycházet z právních předpisů platných na Slovensku. Uvedená transakce se českým DPH nijak netýká.

Dodavatel SK vystaví českému prostředníkovi CZ fakturu včetně slovenské daně (místo plnění je na Slovensku). Český prostředník danou fakturu zaúčtován včetně DPH, bez nároku na odpočet (tj o slovenské DPH si zvedne pořizovací cenu zboží).

Český prostředník vystaví slovenskému odběrateli faktury bez DPH. Na Slovensku není registrován a současně nejde o zboží do jiného státu. Na Slovensku tedy vystupuje jako neplátce DPH (za předpokladu, že nepřekročí zákon stanovený obrat).

Odběratel SK si tedy z této transakce nemůže uplatnit žádnou DPH, protože dostane nedaňový doklad (na dokladu český prostředník zvýšil prodejní cenu o neuplatněnou slovenskou DPH).

Legislativa

§ 7 - Místo plnění při dodání zboží

(1) Místem plnění při dodání zboží, pokud je dodání zboží uskutečněno bez odeslání nebo přepravy, je místo, kde se zboží nachází v době, kdy se dodává uskutečňuje.

(2) Místem plnění při dodání zboží, pokud je zboží odesláno nebo přepraveno osobou, která uskutečňuje dodání zboží, nebo osobou, pro kterou se uskutečňuje dodání zboží, nebo zmocněnou třetí osobou, je místo, kde se zboží nachází v době, kdy odesílání nebo přeprava zboží začíná. Pokud však odeslání nebo přeprava zboží začíná ve třetí zemi, za plnění při dovozu zboží a následného dodání zboží, která dovoz zboží zaznamená, považuje se za stát, ve kterém je povinností přiznat nebo zaplatit daň při dovozu zboží.

(3) Pokud je totéž zboží po sobě jdoucích dodání v řetězci, v rámci kterých je toto zboží odesláno nebo přepraveno z členského státu do členského státu od jiného odlišného, a to od prvního dodavatele přímo poslední osobě v řetězci, pro kterou toto dodání tohoto zboží platí, že k odeslání nebo přepravě tohoto zboží došlo pouze k dodání

a) prostředníkovi, nebo
b) prostředníkem, pokud tento prostředník udělil svému dodavateli své daňové identifikační číslo pro účely daně z přidané hodnoty, které mu bylo přiděleno nebo státnímu zahájení odeslání nebo přepravy zboží.

(4) Pro účely odstavce 3 se prostředníkem rozumí dodavatel v rámci po sobě jdoucích dodání v řetězci, který

a) není prvním dodavatelem v rámci těchto dodání a
b) zboží třetí nebo přepravuje sám, nebo jím zmocněná osoba.